Moment korekty podatku naliczonego nie może być dowolnie ustalany przez strony w umowie

Sąd potwierdził, że przepis art. 86 ust. 19a ustawy o VAT nie może być czytany w oderwaniu od art. 29a ust. 13–14 – a więc od zasad obniżania podstawy opodatkowania po stronie dostawcy. Innymi słowy: korekta podatku naliczonego po stronie nabywcy musi „podążać” za korektą podatku należnego po stronie sprzedawcy, a nie za samą umowną fikcją daty.

Sprawa dotyczyła spółki – hurtowni farmaceutycznej, która w ramach współpracy z producentami i dostawcami otrzymuje rabaty potransakcyjne: wolumenowe, za dalszą odsprzedaż, a także korekty wynikające ze zwrotów, reklamacji oraz błędów na fakturach. Strony zawierały porozumienia, że – na potrzeby art. 29a ust. 13 i 14 oraz art. 86 ust. 19a ustawy o VAT – potwierdzenie spełnienia warunków dla obniżenia podstawy opodatkowania następuje z datą wystawienia faktury korygującej in minus. Faktury korygujące miały być wystawiane „bez zbędnej zwłoki”, po tym jak dostawca zweryfikuje spełnienie ustalonych warunków. W praktyce to właśnie faktura korygująca potwierdzała prawo spółki do rabatu czy korekty ceny.

Na tym tle powstało pytanie, czy nabywca (hurtownia) ma obowiązek zmniejszyć podatek naliczony w rozliczeniu za okres, w którym dostawca wystawił fakturę korygującą, skoro strony umówiły się, że potwierdzenie warunków następuje w dacie wystawienia korekty. Innymi słowy – czy sam zapis umowny może przesądzać moment korekty po stronie nabywcy.

Dyrektor KIS uznał, że nie. W interpretacji wskazał, że decydujący jest moment, w którym nabywca rzeczywiście zostanie poinformowany o spełnieniu warunków obniżenia podstawy opodatkowania – co w praktyce następuje najczęściej w chwili otrzymania faktury korygującej lub innego dokumentu/komunikatu od dostawcy. Samo wpisanie do umowy, że „potwierdzenie następuje w dacie wystawienia faktury korygującej”, nie zmienia tego faktu, dopóki nabywca faktycznie o tym nie wie. Organ wyraźnie odróżnił więc datę technicznego wystawienia korekty (po stronie dostawcy) od momentu, w którym nabywca uzyskuje wiedzę i dokumentację uzasadniającą korektę podatku naliczonego.

WSA we Wrocławiu nie zgodził się z takim podejściem. W wyroku z 4 października 2022 r. (I SA/Wr 42/22) sąd stwierdził, że art. 86 ust. 19a ustawy o VAT uzależnia korektę podatku naliczonego wyłącznie od uzgodnienia między stronami oraz spełnienia warunków obniżenia podstawy opodatkowania – a nie od momentu, w którym nabywca zostanie poinformowany o ich spełnieniu. Zdaniem WSA organ wprowadził do przepisu dodatkowy, nieistniejący wymóg (poinformowania), dokonując niedopuszczalnej wykładni rozszerzającej. Skoro strony mogą w umowie ustalić, że warunki uważa się za spełnione w określonej dacie (np. w dacie wystawienia faktury korygującej), to taka umowa powinna – w ocenie WSA – być wiążąca również dla ustalenia momentu korekty po stronie nabywcy.

Spór rozstrzygnął NSA na korzyść organu. W wyroku z 9 grudnia 2025 r. (I FSK 456/23) sąd kasacyjny uchylił wyrok WSA i oddalił skargę podatnika. Kluczowe jest tu podejście NSA do systemowej wykładni przepisów: sąd podkreślił, że art. 86 ust. 19a nie może być czytany w oderwaniu od art. 29a ust. 13–14 ustawy o VAT. Skoro przepisy o podstawie opodatkowania wymagają łącznie: (1) uzgodnienia warunków korekty między stronami, (2) faktycznego spełnienia tych warunków oraz (3) posiadania odpowiedniej dokumentacji przez dostawcę, to analogiczne podejście należy zastosować po stronie nabywcy przy korekcie podatku naliczonego.

NSA wyraźnie zaznaczył, że:

– moment korekty podatku naliczonego musi odpowiadać zasadom obniżenia podstawy opodatkowania po stronie dostawcy;
– nie wystarczy sama umowna fikcja „spełnienia warunków” w określonej dacie – potrzebne jest realne ziszczenie się przesłanek oraz posiadanie dokumentu, który to obiektywnie potwierdza;
– nawet jeżeli obowiązek dokumentacyjny nie jest literalnie wpisany do art. 86 ust. 19a, wynika on z powiązania tego przepisu z art. 29a ust. 13–14 oraz z ogólnych zasad rozliczania VAT (konieczność dysponowania dowodami na prawo do odliczenia, obowiązek korekty).

W praktyce oznacza to, że sama data wystawienia faktury korygującej nie przesądza jeszcze automatycznie o okresie, w którym nabywca powinien obniżyć podatek naliczony. Kluczowe jest, kiedy spełnione zostały warunki uprawniające do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kiedy nabywca faktycznie dysponuje dokumentacją potwierdzającą rabat czy korektę ceny. Umowa może porządkować relacje handlowe, ale nie może zmienić przepisów o VAT i dowolnie przesuwać momentu korekty.

Wyrok ma istotne znaczenie dla wszystkich podmiotów działających w modelu rabatów potransakcyjnych, bonusów, zwrotów i reklamacji – szczególnie w branżach o dużej skali obrotu i skomplikowanych programach rabatowych (farmacja, FMCG, handel hurtowy). Po pierwsze, nie można już bezpiecznie opierać się na założeniu, że umowna konstrukcja „warunki uznaje się za spełnione w dacie wystawienia faktury korygującej” automatycznie przesądza moment korekty VAT po stronie nabywcy. Po drugie, rośnie znaczenie praktycznej organizacji procesu dokumentowania rabatów: korespondencji z dostawcą, not uzgodnieniowych, szczegółowych zestawień obrotów i objętych rabatem transakcji. Po trzecie, trzeba liczyć się z tym, że organy będą oczekiwać spójności: korekta podatku należnego po stronie dostawcy i korekta podatku naliczonego po stronie nabywcy powinny następować w zbliżonym okresie rozliczeniowym, dając się uzasadnić tym samym zestawem dokumentów.