Podatek u źródła zapłacony z kieszeni spółki - kiedy KUP?

Gdy po kontroli okazuje się, że zastosowane wcześniej zwolnienie lub preferencyjna stawka były nieprawidłowe i spółka, jako płatnik, musi dopłacić podatek „z własnej kieszeni” pojawia się pytanie: czy ten zapłacony już podatek może stać się kosztem uzyskania przychodów w CIT? Odpowiedzi szukano w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 29 października 2025 r. (0114-KDIP2-1.4010.566.2025.1.MW) i – co ważne – organ zajął stanowisko korzystne dla podatnika, nawet jeśli w umowach nie przewidziano klauzuli ubruttowienia.

Stan faktyczny był typowy dla finansowania wewnątrzgrupowego. Spółka korzystała z pożyczek od zagranicznych podmiotów powiązanych. Od wypłacanych odsetek pełniła funkcję płatnika podatku u źródła, początkowo stosując zwolnienie, które – jak pokazała późniejsza kontrola celno-skarbowa – nie znajdowało zastosowania. Po weryfikacji rozliczeń za lata 2019–2023 spółka złożyła korekty deklaracji CIT-10Z i IFT-2R oraz dopłaciła WHT, tym razem przyjmując model ubruttowiony, a więc nie obciążając zagranicznych pożyczkodawców dodatkowym podatkiem. Umowy nie przewidywały jednak klauzuli gross-up. Mimo to spółka zdecydowała się ponieść ekonomiczny ciężar podatku, aby uregulować sytuację wobec fiskusa i zamknąć temat spornych rozliczeń.

Dyrektor KIS przypomniał, że zaliczenie do kosztów podatku u źródła nie może następować automatycznie i każdorazowo trzeba badać ogólne przesłanki z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT – przede wszystkim związek wydatku z przychodami lub z zachowaniem i zabezpieczeniem źródła przychodów oraz to, czy dany wydatek nie został wprost wyłączony z kosztów w art. 16 ust. 1. W analizowanej sprawie podatek został rzeczywiście zapłacony przez spółkę jako płatnika i nie podlegał zwrotowi ani odliczeniu. Poniesienie tego wydatku było bezpośrednim skutkiem błędnej oceny warunków zastosowania zwolnienia, ale zarazem działaniem racjonalnym z punktu widzenia kontynuowania finansowania działalności pożyczkami od podmiotów powiązanych. Organ wyraźnie zaznaczył, że art. 16 ust. 1 pkt 15, wyłączający z kosztów podatek dochodowy, dotyczy wyłącznie podatku płaconego przez podatnika z tytułu jego własnego dochodu, a nie podatku, który spółka uiszcza jako płatnik w imieniu kontrahenta. Skoro więc spółka poniosła trwały ekonomiczny ciężar WHT i nie może go na nikogo przerzucić, to taki wydatek spełnia warunki uznania za koszt uzyskania przychodów.

Istotne jest też to, że brak umownej klauzuli ubruttowienia nie przekreśla możliwości zaliczenia WHT do kosztów. Dyrektor KIS wprost wskazał, że dopuszczalne jest potraktowanie podatku zapłaconego w wyniku korekty jako kosztu podatkowego nawet wtedy, gdy obowiązek ubruttowienia nie wynika z treści umowy, lecz z późniejszej decyzji spółki związanej z naprawieniem wcześniejszych błędów. Liczy się faktyczny ekonomiczny ciężar wydatku i jego gospodarcze uzasadnienie, a nie to, czy mechanizm gross-up został wcześniej zapisany w kontrakcie. W praktyce jest to ważny sygnał dla spółek, które w przeszłości rozliczały WHT zbyt optymistycznie, a teraz po kontrolach muszą dopłacić podatek bez możliwości dochodzenia go od zagranicznego odbiorcy należności.

Drugie zagadnienie dotyczyło charakteru tego kosztu i momentu jego potrącenia. Organ uznał, że dopłacony WHT nie jest powiązany z konkretnym, pojedynczym przychodem, lecz z ogólnym sposobem finansowania działalności. To typowy koszt pośredni, który – zgodnie z art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p. – jest potrącalny w dacie poniesienia. W przypadku podatku u źródła nie występuje klasyczna faktura, dlatego spółka powinna oprzeć się na „innym dowodzie księgowym”: korektach deklaracji CIT-10Z i IFT-2R, potwierdzeniach przelewów na rachunek urzędu skarbowego czy wewnętrznych dokumentach księgowych. Dniem poniesienia kosztu będzie ten dzień, na który wydatek zostanie ujęty w księgach rachunkowych właśnie na podstawie takiego dowodu.

Z punktu widzenia praktyki oznacza to, że spółki, które po kontrolach dopłacają podatek u źródła, nie zawsze muszą traktować go jako definitywny ciężar „poza kosztami”. Jeżeli faktycznie to one ponoszą ekonomiczny ciężar podatku jako płatnicy, nie mogą go odzyskać, a dopłata służy uporządkowaniu finansowania i zabezpieczeniu źródła przychodów, to istnieją mocne argumenty za rozpoznaniem WHT jako kosztu podatkowego. Warunkiem jest rzetelna dokumentacja oraz poprawne ujęcie wydatku w księgach. Interpretacja z 29 października 2025 r. daje tu podatnikom czytelny, korzystny kierunkowskaz – i stanowi dobrą okazję, aby przy okazji przeglądu rozliczeń WHT krytycznie spojrzeć także na obecne umowy z podmiotami zagranicznymi oraz procedury wewnętrzne dotyczące podatku u źródła.